上市公司财务审计性的探讨

知识经济　由壮　煞２０ｏ１年第ｌ４觏囫　一上市公司财务审计性的探讨　陈江　（上海航道局一处）　摘要性一直被认为是注册会计师审计的本质特征和灵魂所在　财务报表保险制度改变现行的财务报表在审计中的委　托代理关系．消除注册会，　师与企业管理层的利益关联．是一种以市场机制为基础的、针对审计失职和财务舞弊的综合解决方案　关键词财务报表审计制度审计上市公司财务审计　当前投资市场财务造假扎闻迭出，给投资者的信心造成极大障　国家审汁署审计长李金华在谈到如何推进审ｉｔ＠Ｊ新时说：所谓　碍。很大称度上是注册会ｉｔｌｉｌ性受损导致的。从“重光”　到“银广夏”，从“亿安科技”到“麦科特”，这一连串的欺骗投　资者事件，无不与注册会计师执业不慎，甚至串通作假直接相关。　部分注册会计师的行为让投资者深感失望，任何利益的驱动都可促　使他们作出违背的事情。仅靠审计准则和行业自律来规范　注册会汁师和会计师事务所的行为是不稳定、不可靠的。为了角单决　这一难题，人们付出了异常艰辛的努力，比如完善法制、加强监管　力度、健全公司治理　提高注册会计师的职业道德水平和执业能力　等等。这些措施虽产生了一定的作用，但并没有根本解决假账的问　题。另外，我国正处在向市场经济转型的经济环境下．有导致虚假　泛滥的客观原因，这是会］ｔｌ￣ｉ事务所出具虚假审计报告的外部环境　因素。　１　审计制度的现状　１．１市计委托关系　就现行审计制度而言，它起源ｆ财产所有权与经营权的分离。　在财产所有权与经营权分离的情况下，财产所有者将财产托付给经　理人管理。后者对前者承担管理责任；为了解和考核经营者的管理　责任，财产所有者委托的专业人员（ＩＰ注册会汁师）对经理人的　经营情况进行审查．受托的注册会计师将审查结果报告给委托人。　在这种委托代理关系的制度安排中，最核心的问题是注册会计师必　须于被审计对象（经理人），注册会计师与经理人之间不能够存　在利益上的依赖或关联关系。　１　２理论上的审计委托关系　从理论上讲，财务报表审计是由公司的财产所有者即股东ｆ组　织形式上是股东大会）委托注册会计师对经理人的经营情况进行审　计，注册会计师应该是全体股东的代理人；而在实际操作上，具体　化为公司的经理人即管理层在委托、雇佣注册会计师，尽管形式上　是股东（主要是大股东）投票决定注册会计师的聘请，但注册会计　师是由管理层事先推荐，故而决策权实际上被管理层掌握着。管理　层不仅最终决定着注册会计师的聘请　聘请费用的多少以及审计费　用的支付，而且决定着注册会计师为公司提供的审计、咨询等服务　费用的结构，因此注册会计师与公司的管理层之间具有相关性而非　性。　１．３现实中的审计委托关系　上市公司和会Ｈ－ｌｌｉ事务所的这种“长期合作”，其实是一种变　相的会汁审计服务的终身制。它满足了双方的利益，却对第三方的　利益构成了巨大侵害。为什么对财务报表的可靠性进行鉴证的　审计会成为委托单位的附庸？原因是现行审计制度丧失了其赖以安　身立命的性。从会计师事务所作假的根源来说，就是利益驱　动。委托与受托的关系决定了委托着有决定性地位，而受托方由于　同业竞争的压力，为了生存只能满足委托顾主的要求　另外，行业　内确实存在不少“害群之马”，败坏了行业声誉，在明知财务报表　有重大错误的情况下，仍然签发不恰当的审计意见。　由此可见，理论上的审计委托代理关系和现实中的实际委托代　理关系并不完全相同。一方面是社会公众要求注册会计师查出所有　的舞弊，消除财务报表中不可信的因素，使利润操纵者尢可遁形，　这样才能依据财务报告进行决策。另一方面注册会汁师却由于种种　原因和并不承诺查出所有的舞弊，而且对于重大舞弊的检查与　揭嚣责任承担也是有条件的。　２关于财务报表保险制度　２．１加快审计创新　审ｉｔ＠Ｊ新，就是要适应形势发展和审计工作自身发展的要求，不断　研究新情况，解决新问题，采取新举措，推动审计工作与时俱进。　审汁创新包括审计理论创新，审计创新，审汁内容创新及审计　管理创新等。核心是审计观念、审计思维方式的创新。摒弃那些与　时代要求不相适应的旧的思想　观念和做法对审计工作的束缚．积　极适应形势需要，加快审计发展。　２．２建立财务报表保险制度　中国证券市场已经取得了有目共睹的巨大成就。但与此同时，　假账和审汁失职也成为阻碍我国证券市场健康发展的大问题．为　了上市、配股、收购成功、不被ｓＴ等，上市公司往往进行各种虚　假陈述　它使投资者丧失信心，使证券市场的融资功能，投资功能　和资源配置功能难以正常发挥。针对日益严重的财务舞弊案件，借　鉴美国纽约大学的会计学教授乔斯华・罗恩（Ｊｏｓｈｕａ　Ｒｏｎｅｎ）首先　设计的财务报表保险计划　学者们提出了一套财务报表保险制　度，以弥补现行财务报表审汁制度中存在的缺陷　财务报表保险　制度给解决审计性问题带来了新的曙光，它将恢复注册会计师　的真实地位，并借助市场机制的力量赋予公司管理层自觉改善　财务报表质量的内在动机。这一制度同时也将会成为我国金融市　场、审计市场健康运行和市场经济建没的重要制度创新。　该制度通过七个步骤完成：①保险公司对投保公司的风险评　估。②保险公司根据风险评估结果向投保的上市公司提交投保建议　书，建议书中应包括保额与保险费率的对照表，即针对不同风险的　公司，不同等级的保险金额所对应的不同保险费率。投保公司可以　在最高保险金额下选择任何一档的保险金额及其相应的费率。③上　市公司的管理层向股东大会呈报自己的保险计划，ｆ｝１股东大会决定　投保的保险金额，也可以决定不向保险公司投保。股东大会的决定　必须对外公布。④如果股东大会同意向保险公司投保一定金额的财　务报表保险，则由保险公司　ｌ　人员和会计师事务所对投保公　司进行审计。⑤如果投保公司的财务报表获得的是标准无保留意见　的审计报告，则保险公司同意承保并向上市公司签发保单；如果注　册会计师出具的是非标准无保留意见审计意见。则由保险公司和投　保公司重新商议保单条款，或者拒绝承保。⑥投保公司向社会公众　披露保险合同的主要内容。⑦如果保险事故发生，保险公司根据保　险合同的约定对投资人进行赔偿。　３财务报衰保险制度的特点　现行审汁制度与我们提出的财务报表保险制度显然不可同日而　语。这是因为财务报表保险书ｃ皮ｊ｝仃明显不同于现行审计制度的特　征：财务报表保险制度改变现行的财务报表审汁中的委托代理关　系，改写目前注册会计师利益与投资者和社会公众利益相矛盾的现　状，消除注册会计师与企业管理层的利益关联，切实增强注册会计　师审计的性。　３．１改变了委托代理性质　委托代理改变现行财务报丧ｍ汁中的委托代理关系，改写目前　注册会计师利益与投资者和社会公众利益相矛盾的现状，消除注册　会计师与公司管理层的利益关联，切实增强注册会汁师审计的　性。在财务报表保险制度下，聘用注册会ｉｆｌｉｌ的决策权从被审计单　位的管理层转移到承保人手中，切断了公司管理层与注册会计师之　间的委托代理关系；保险公司出于自身利益的考虑，力求充分发现　和揭示上市公司财务报表的风险，杜绝上市公司会计舞弊事件的发　生。保险公司的利益与上市公司投资者和社会公众的利益趋于一　致。由利益相容的保险公司来代表上市公司股东行使对（转３ｎ页）　维普资讯 http://www.cqvip.com

固　肛对煞２（００６年第４期　知识经济　在我　当前的金融体系中，商业银行的巨额不良资产是最大的　３　２银行防范信用风险　潜在风险，如何防范和化解不良贷款是当前和今后一段时期的金融　只有在贷款审批时严把质量关。坚持要求足额、高质量的抵押　改革的重点。以上的分析可以帮助我们解释现实中的一些现象并得　物或质押物。减少信用放款，贷款的质量和安全才会有保证。　到一些有益的启示：　３　３构建信贷信息高速公路　３　Ｉ惜贷现象的解释　建立和健全企业信用档案，，实行信息共享。社会监督，对防范　在以上的分析中，有两种情况银行的理性选择是不贷，一是企　和杜绝企业的违约从事前和事后两个方面共同约束，从长远来看就　业本身素质极差，经营管理能力和效益水平难以获取银行的信任；　会使企业不敢以身试法。　二是银行的债权难以得到有效的保护时。在这两种情况下。银行的　惜贷是正常的、理性的，一方面的原因是企业自身的问题，另一方　参考文献　僦是社会信用文化和法制建设方面的问题。因此，要想解决银行惜　…张维迎博弈论以信息经济学上海三联出版社　【２】汤振羽．我国商业银行信贷博弈分析．国际金融研究　贷的现象，只有从企业改革、增强活力、提高效益的微观层【白ｊ和完　【３】蒋殿春．高级微观经济学经济管理出版社　善法制、健全债务追偿制度、培育札会信用文化的宏观层面双管齐　作者简介武剑（１９７｛）－）．深圳广播电视太学经济管理系讲师。　下，才能取得好的效果。　（收稿日期：２００６・０２・２３）　（接２７页）财务报表的监督职责，有利于解决我国上市公司公众流　方案，而且与设立新的法律、增加新的监管机构、加大检查力度、　通股权分散所带来的监督缺位问题。　要求会计师事务所不得从事咨询业务、签字注册会计师定期轮换等　３，２创设了新的运行机制　措施相比，在提高财务信息质量和优化资源配置等方面，都具有明　新的运行机制是一种以市场机制为基础的．针对审计失职和财　显的优势。堪为一个较综合的解决方案。　务舞弊的综合解决方案。财务报袭保险制度完全以市场机制为基　础　投保与否、保险费率的决定、注册会计师的选择和费用、损失　参考文献　的赔付等均为市场行为。可以完全按照市场规律来运作；更有利的　【１】陈汉文．审计市场与监管效率一兼评别了，行业自律的年代　是，财务报表保险的均衡方向与资源优化配置的方向是一致的，保　审计市场与监管．２００３．１　险责任和费率形成是由市场决定的。保险公司依据对投保公司的财　【２１袁铭良　安然事件引爆”五犬”诚信危机．中华财套网　务报表风险的　占，在相同的保额下，对财务报表风险小的公司，　（ｗＷｗ．ｅ５２１．ｃｏｎ￣），２００２．２　马卫华，郝维国　安然事件对中国会计师制度的启示．山　收取较低的保险费；对财务报表风险大的公司，收取较高的保险　西大学法学院学报　费；对财务报表风险很大的公司，可以拒绝承保。在要求上市公司　（４】董辅扔，关于安然事件的几点思考．审计与经济研究，２００３　２　披露其财务报表保险金额和保险费率的情况下，这些信息完全可以　【５】中国注册会计师协会．财务报表保险制度——解决审计性　成为上市公司财务报表风险的一个衡量指标。　的新思路．２００４　２　４结束语　王雄元基于程序的审计形式性审计与经济研究．２００４　１　【７】周立　虚假与制约：我国上市公司的信息披露．投资与证券．　综上所述，财务报表保险制度是一种完全基于市场机制的救治　２００５　２　（收稿日期：２　ｌ＾－０２・２７）　（－Ｒ－２８酉）确认时间，使当年的收入推迟到下年确认。例如对于分　年以上；三是经过修理后的同定资产有新的用途或不同的用途。需　期收款销售商品来说，对于本应在ｌ２月确认的销售收入可在订立合　要注意的是，固定资产改良支出属于固定资产在建工程的范畴，其　同时约定在次年１月支付，从而将收入延迟到第二年确认。因此，　所耗配件、材料的进项税额不得抵扣，而且改息支出要么计入固定　企业可以合理安排生产和销售任务，使得在年度内的前些月份多列　资产原值按规定计提折旧，要么作为递延费用在不短于五年的期间　支一些费用、少发生一些收入，而在后一些月份少列支一些费用、　内分期摊销。而作为固定资产大修理支出，其所耗配件、材料的进　多发生一些收入，达到递延纳税的目的。　项税额可以抵扣，而且修理赞ＪＨ可在发生期直接扣除。显然，二者　２２利用不同的租赁确认方法进行所得税筹划　的节税效果相差甚远。因此，如果企业将固定资产改良尽可能地转　企业租赁包括经营租赁和融资租赁　由于税法规定企业经营租　变为大修理或分解为几次修理，即设法使修理支出达不到改良支出　赁的租金可以全部抵减应税所得，而且融资租赁的租金中利息和手　的条件，就能获得可观的避税效益　续费及预提折旧的扣除也会带来较大的税收利益，所以利用租赁避　税已成为当前企业所得税筹划活动的一个新的手段。租赁方式的税　２．４利用资产评估进行所得税筹划　税法规定：内资企业法定资产重估增值并不需要缴纳所得税，　收筹划有两种：①利用自定租金来转移利润。如高税负公司甲借入　中外合资企业进行股份制改造时对资产评估增值要征收所得税。固　资金购买机械没备，以最低价格租给处于低税区的另一家关联公司　定资产评估增值后，可以增加折旧的提取额，减少当期利润，相应　乙，后者再以更高价格租给处于高税区的另一家关联公司阿。这　减少应缴纳的所得税。若是企业亏损，因当年亏损可以用以后５年　样，高税区的甲公司和丙公司就可通过分别扣除利息费用与高额租　的税前利润弥补，因而对以后年度的所得税会产生更大的影响。所　金费用来减轻税负，而租金差价由低税区的乙公司来承担，从而达　以，企业可以利用产权交易、产权变动、清产核资带来的资产增　到转移利润避税的目的。②利用优质资产的租赁来转移利润。企业　值，增提折旧，减少利润，以达到合理规避企业所得税的目的。　集团内部高税率的甲企业将赢利的生产项目连同设备一道以租赁形　式租给低税率的关联企业乙，这样不但使利润流入低税区，而且甲　参考文献　乙双方还可分别通过扣除没备租金和提取折旧来减少各自的应税所　…段矿生．纳税筹划的条件与主要方法经济师，２００２　１２　得，实现避税。　Ｉ２　黄海滨２１企业财务管理过程中的税收筹划策略商业研究，　２　３利用固定资产修理与改良的转换进行所得税筹划　２００４．４　对于固定资产的改良支出与大修理支出的划分，在企业所得税　㈣３　楼百均　企业税收筹划在理财活动中的应用　财会研究．　筹划上有很大的空间。税法规定，符合下列条件之一的固定资产修　２００４．４　理，应视为固定资产改良支出：一是发生的修理支出达到固定资产　【４】黄文斌。朱文兵企业所得税节税筹划方法研究南通走学学　原值的２０％以上；＝是经过修理后有关资产的经济使用寿命延长两　报（社会科学版）。２ＯＯ５　２　（收稿日期：２００（）・０４・ｏ５）