【实务】章宣静：多地已确认审计报告并⾮司法会计鉴定
本⽂⼤概3000字阅读需要3分钟号外
知，我们将⽴即删除 。来源：司法兰亭会 作者：章宣静 中国⼤学法务会计研究中⼼特聘研究员
审计与司法会计鉴定分属不同的执业门类。审计的执业依据主要是《中华⼈民共和国审计法》《中华⼈民共和国注册会计师法》及《中国注册会计师审计准则》等法律法规。⽽司法会计鉴定的执业依据主要是《全国⼈⼤常委会关于司法鉴定管理问题的决定》和司法部《司法鉴定执业分类规定(试⾏)》（2000年11⽉29⽇司发通〔2000〕159号）第九条。三⼤诉讼法均明确要求案件中需要解决的专门性问题应当聘请鉴定。但诉讼中涉及财务会计专门性问题时，司法机关之前往往不加区分，把审计报告当作司法会计鉴定使⽤。主要原因是审计与司法会计鉴定都以财务会计资料作为审查验证的对象，都以顺查法、逆查法、核对法、重新计算法、分析法等作为审查验证的⽅法，都以会计准则、财务会计制度等作为判断标准，形成的书⾯意见都是具有会计审计专业知识⼈员对财务会计问题作出的判断等。这就导致两者混为⼀谈的情形时有发⽣。随着⼈们对这两个事物的认识由表及⾥，由感性到理性。⽬前已有部分⽴法者、专家学者及法律⼯作者认识到，审计并⾮司法会计鉴定。其中原因与根据，笔者在多篇⽂章中已阐述，这⾥不再赘⾔，可参见笔者之前的多篇⽂章。（本⽂⽂末有其中四篇⽂章链接，点击可读）。更值得注意的是，近⽇国家监察委发布的《中华⼈民共和国监察法实施条例》（国家监委公告第1号）第⼀百四⼗六条第（⼆）款规定对案件中涉及的财务会计资料及相关财物进⾏“会计鉴定”，并未将“审计”列作鉴定，彰显了我国法治的进步。本⽂着重把笔者在中国裁判⽂书⽹中研究过的、法官认为审计报告并⾮司法会计鉴定的裁判观点呈现给⼤家，供法律⼯作者在诉讼中审查、认定或质证审计报告时参考。
[案例⼀]彭某贪污、⾏贿、受贿⼆审刑事裁定书（2013）⽂中刑终字第119号
公诉机关指控，被告⼈彭某在担任移民局副期间，利⽤职务便利，以某建设⼯程有限公司的名义，私⾃承建移民安居⼯程项⽬，并通过提⾼⼯程单价的⽅式，多结算⼯程款，⾮法占有77万元。公诉机关指控该项事实的证据为某审计局出具的审计报告。
⼀审根据查明的事实和证据，对彭某的受贿罪和⾏贿罪作出判决，未认定贪污罪。宣判后，原公诉机关以原判不认定彭某贪污77万元系事实错误为由提出抗诉，其上级机关⽀持该抗诉意见。
⼆审认为：抗诉机关提出彭某⾮法占有的⼯程款77万元应认定为其贪污数额的意见，抗诉机关只提供了⼯程竣⼯结算审计报告，未能提供司法会计鉴定报告。该审计报告不能作为认定贪污数额的定案依据，故抗诉机关认为彭某的⾏为构成贪污罪的意见属事实不清，证据不⾜，本院不予采纳。 [案例⼆]黄某诈骗案（2013）古刑初字第274号
认为：控⽅指控被告⼈黄某诈骗的主要证据就是会计师事务所出具的专项审计报告，该审计报告不仅不是司法会计鉴定，依法不能作为案件的鉴定结论，⽽且没有考虑被告⼈黄某偷漏纳税部分和实际补贴情况，不能客观地反映案件的真实情况。因此，控⽅指控被告⼈黄某诈骗⾦额不能予以采信。
[案例三]霍甲与霍⼄合伙协议纠纷案（2015）杞民初字第382号
鉴定过程：原告向本院提出司法鉴定申请，要求对原、被告合伙经营期间的投资出资额、合伙财产、盈余数额等进⾏司法鉴定。受本院委托，某会计师事务所出具审计报告。认为：司法鉴定是指在诉讼活动中司法鉴定⼈运⽤科学技术或者专门知识对诉讼中涉及的专门性问题进
⾏鉴别和判断，并提供鉴定意见的活动。审计报告与司法鉴定书是两个不同的范畴，不能以审计报告代替司法鉴定书，故对审计报告本院不予采信。 [案例四]A公司与王某合同纠纷案（2017）鄂0502民初2071号审计过程：原告A公司为主张⾃⼰的利益，单⽅委托会计师事务所对公司2012年年终库存商品与2013年年终库存商品之间相差、2012年年终材料配件库存与2013年年终材料配件库存之间差额，以及2013年度公司收⽀情况进⾏专项审计。会计师事务所出具⼆了《审计报告》。认为：《审计报告》并⾮鉴定结论，《审计报告》以原告公司财会账务所做审计结果，⽆论从形式上，还是从内容上，均不能作为认定本案的证据，对《审计报告》，本院依法不予采信。 [案例五]A公司与王某合同纠纷案（2018）鄂05民终1576号（上案⼆审）上诉⼈A公司认为：原判决认为《审计报告》并⾮鉴定结论，部分理解错误。司法会计鉴定虽然与审计报告有⼀定的区别，但其有以下共同特点：第⼀、主体基本相同。司法会计鉴定和审计往往由独⽴于财务会计资料制作者以外的⼈进⾏的⼀种监督活动。司法会计鉴定和审计的主体有着职业的重合，司法会计师、会计师、审计师、注册会计师均可成为⼆者的主体，但独⽴审计往往只能由注册会计师来实施。同时⼆者均是被动式的活动，往往⼆者的主体均不具有开展活动的决定权，均受司法机关或有关部门的指派委托开展活动。第⼆、依据基本相同。⼆者的依据都是财务会计资料（会计凭证、会计账簿、财务会计报告等）和反映财务状况、经营成果的情况资料，通过对其资料进⾏审核、检查，从⽽对有关数据进⾏验证。第三、标准基本相同。⼆者主要使⽤的标准是财务会计的处理⽅法和审计的检查、查询、计算、分析性复核等⽅法，以获得相应的证据。第四、结果基本相同。司法会计鉴定和审计之后，都要对所委托的事项作出明确的书⾯报告，此报告即是鉴定或审计的结果。第五、承担的风险基本相同。由于司法会计⼈员、审计⼈员受个⼈能⼒有限或受制于主观的经验判断评价等因素的影响，可能会出现不准确的结果，因此具有⼀定不可预见的风险。如果风险⼀旦发⽣，需要司法鉴定⼈员和审计⼈员承担相应的法律责任。⼆审认为：会计师事务所出具的《审计报告》系A公司诉前单⽅委托审计机构就特定⽬的进⾏专项审计得出的结论，并⾮诉讼过程中就查明事实的专门性问题由具备资格的鉴定⼈提出的鉴定意见，依法不能作为认定本案事实的证据。 [案例六]Z公司等与⾼某执⾏异议之诉⼆审民事裁定书（2018）京02民终10338号⼆审认为，因X公司的财产不⾜以清偿其对⾼某所负的债务，故⾼某申请追加Z公司为被执⾏⼈。本案的焦点问题是Z公司的财产是否独⽴于X公司的财产。现Z公司提供两个公司的年度审计报告以证明Z公司与X公司财产独⽴。⼀审仅以审计报告对应项⽬下数额存在明显差异，审计报告未能完整反映两个公司之间的财务往来，就认定Z公司的财产并不独⽴于X公司的财产。本院认为：会计账簿、审计报告属于专业领域，且Z公司⼀审及⼆审中明确提出司法会计鉴定申请，因此，应当根据司法会计鉴定认定Z公司与X公司是否存在财产混同。裁定撤销原判，发回重审。 [案例七]林某等⼈开设赌场罪（2019）闽01刑终19号辩护⼈提出：出具该案审计报告的会计师事务所不具有司法鉴定机构资格，该审计报告不能作为定案依据。出庭检察员意见：会计师事务所出具的专项审计报告⾮司法鉴定意见，但其能客观反映赌场资⾦流向，是对本案书证的归纳总结，且原审同时结合了其他书证、电⼦数据对数额做出认定，并⽆不当。认为：会计师事务所出具的审计报告是由具有相关资质的会计师事务所出具，是对本案⼆上诉⼈及各原审被告⼈⽀付宝、银⾏流⽔的归纳汇总。虽不属于司法鉴定，但能客观反映涉案⼈员开设赌场期间资⾦往来情况。因此，原审依据该份审计报告结合⽀付宝、银⾏流⽔等相关证据对上诉⼈接受赌资的数额进⾏认定，并⽆不当。总结与分析：审计与司法会计鉴定分属不同的学科。两者在执业主体资质，材料的来源、构成、完整性充分性要求，技术⽅法，⽬的，类型，发表意见的范围等多⽅⾯存在差异，诉讼中应区别对待。《中国注册会计师审计准则》适⽤于审计，但并不适⽤于司法会计鉴定。对审计过程中执⾏函证、存货监盘、询问、审计抽样、审计调查等符合审计法律或准则，但不符合诉讼法律或司法鉴定程序的审计报告，或者因审计证据不完整不充分出具的保留意见的审计报告，以及⽆法表⽰意见的审计报告，不能作为司法会计鉴定使⽤。相反，不违反上述规定且由具有司法鉴定资质的注册会计师出具的审计报告，如上述案例七，可以视作司法会计鉴定意见⽽使⽤。
