现代商贸工业 Ｎｏ．２，２０１１ Ｍｏｄｅｒｎ Ｂｕｓｉｎｅｓｓ Ｔｒａｄｅ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ ２０１１年第２期 合理利用组织形式进行纳税筹划 基于分公司与子公司的比较 饶明晓 （濮阳职业技术学院工商管理系，河南濮阳４５７０００） 摘 要：由于税法对不同企业组织形式的税收待遇不完全相同，投资者可以通过组织形式的纳税筹划获得税收利益。 通过企业组织形式——分公司与子公司来讨论企业在进行跨地区经营时，如何进行组织形式的选择以获得节税利益。 关键词：组织形式；纳税筹划；分公司；子公司 中图分类号：Ｆ２７ 文献标识码：Ａ 文章编号：１６７２—３１９８（２Ｏ１１）０２－０１５２－０２ 纳税筹划是指企业根据所处的税务环境，在遵守税法、 股份比例不足５Ｏ ，但能够实际控制的公司（包括直接控股 尊重税法的前提下，以规避涉税风险，控制或减轻税负，从 和间接控股）；分公司是指由总公司或子公司投资注册但不 而有利于实现企业财务目标的谋划、对策与经营活动安排。 具有法人资格的公司。 随着国家税制改革的不断推进和税收征管精细化水平的不 （２）总公司作为子公司的股东，按公司投入子公司的资 断提高，通过对设立、经营、投资、理财等事项的精心筹划和 本额享有对子公司的资产收益权、重大事项的决策权、高级 安排，充分利用税法所提供的优惠及可选择条款，从而 管理人员（含董事、监事和经理层）的选择权和财务审计监 获得节税利益，最终实现企业利润最大化和企业价值最大 督权等；分公司作为总公司的下属机构，总公司对其具有全 化，已经越来越多受到企业的关注。 面的管理权。 １分公司与子公司的区别 （３）总公司作为子公司的最大股东，仅以其对子公司的 根据《公司法》规定，公司可以设立分公司，分公司不具 出资额为限对子公司在经营活动中的债务承担责任；子公 有企业法人资格，其民事责任由总公司承担。公司可以设 司作为的法人，以子公司自身的全部财产为限对其经 立子公司，子公司具有企业法人资格，依法承担民事责 营负债承担责任。分公司由于没有自己的财产，与总 任。子公司与分公司的区别具体为： 公司在经济上统一核算，因此其经营活动中的负债由总公 （１）子公司包括由总公司与其他投资人共同投资、且由 司负责清偿。 总公司或子公司持有其５ｏ 以上的股份，或者虽然持有其 ２设立分公司、子公司的税务筹划 为会计环境的变化，资本市场的发展，人们更加注重会计信 递延所得税资产和递延所得税负债赋予了资产和负债的涵 息的决策相关性，资产负债表债务法在我国的应用有着现 义，反映的是会计收益与应税收益差异影响的所得税余额， 实的意义。 反映的是未来期间与应税所得额变化相关的经济利益的流 ３．１ 资产负债表债务法提供的会计信息更符合可比性原则 入或流出。同时资产负债表债务法依据资产负债观定义收 新准则颁布实施之前，我国企业执行２００１年《企业会 益，提供了“全面收益”的概念，故所提供的财务信息更具相 计制度》，所得税的会计处理不够规范，可使用的方法有应 关性。 付税款法、递延法和利润表债务法。各个企业可以根据自 ３．４资产负债表债务法更有利于我国企业走出国门参与 身的情况选择适用本企业的所得税会计处理方法，这样各 国际资本市场 个企业采用的所得税会计处理方法不同，使得企业之间会 资产负债表债务法体现了与国际会计款则的趋同，当 计信息缺乏统一的尺度缺乏可比性。新准则的颁布，明确 期世界经济发展日益全球化，国与国经济往来日益频繁，这 规定所得税会计处理采用资产负债表债务法，这样企业对 在客观上要求我国会计准则与国际趋同，这样有助于我国 外提供的所得税会计信息就具有了统一性和可比性。 经济全面融人世界经济，有利于降低我国企业海外经营兼 ３．２资产负债表债务法为决策者提供的会计信息更全面 并过程中因遵循不同会计准则而造成的不必要的会计标准 资产负债表债务法处理了会计收益与应税收益的所有 成本支出。同时，我国企业要走出国门，积极参与国际资本 差异情况，包括了时间性差异和非时间性差异。随着经济 市场，实行资产负债表债务法也是必然。 的不断发展和资本市场的发展，企业的兼并、重组以及资产 评估经济业务的发生更为频繁，这些交易产生的会计收益 参考文献 与应税收益都是非时间性差异的暂时性差异，这些都是原 ［１］李勇，左连凯，刘亭立．资产负债现与收入费用现比较研究；芙固 有所得税会计处理无法核算的交易。资产负债表债务法就 的经验与启示［刀．会计研究。２００５，（１２）：８３—８７． 能充分完整地反映企业所得税的核算和交纳过程，而且同 ［２］张踩峰．资产负债现与收入费用现比较研究［Ｊ］，湖北大学学报 时也能提供更多有用的信息。 （哲学社会科学版），２００７，（３）：９６—９８． ３．３ 资产负债痰债务法为决策者提供的会计信息更具相关性 ［３３中国注册会计师协会．会计［Ｍ］．北京：中国财政经济出版社， ２００９：４０２—４０８． 资产负债表债务法注重暂时性差异的核算，采用“递延 ［４３王俊杰．所得税棱算中的资产负债表债务法及其会计处理［Ｊ］．长 所得税资产”和“递延所得税负债”的概念，大大扩展了“递 江大学学报（社会科学版），２００６，（２）：１７７—１７８． 延税款”的处延，并且更具有现实意义。在资产负债表中， 作者简介：饶明晓，注册会计师，濮阳职业技术学院工商管理系，研究方向：公司理财、企业审计。 一１５２— ＮＯ．２。２０１１ 现代商贸工业 Ｍｏｄｅｒｎ Ｂｕｓｉｎｅｓｓ Ｔｒａｄｅ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ 兀）。 ２０１１年第２期 ２．１ 企业所得税方面的筹划 （１）如果设立子公司适用的企业所得税税率与原来企 业的税率相同，且新设立的子公司（或分公司）预计会发生 亏损，此时易建立分公司。因为分公司的亏损可冲减总公 司当年的应纳税所得额，减少当年的应纳所得税，而设立子 公司，则其亏损只能向后结转，用子公司以后年度的盈利弥 补，所以，设立分公司能提前发挥亏损的抵税作用。新成立 的公司前期往往出现亏损，当企业经营一段时间转为盈利 并趋于稳定，可以考虑把分公司分立出去改设为子公司。 当然，企业组织形式的转换是需要成本的，并且不同地区的 转换成本不同，而且这其中有很多是不可量化的，所以企业 应提前综合考虑。 （２）当子公司适用的企业所得税税率更低时，企业宜投 乙方案：分支机构采取分公司形式设立，不具备纳 税人条件，需要汇总到企业总部集中纳税。２０１Ｏ～２０１５年 公司总部和分支机构纳税总额为：（１３００＋１４００＋ｌ６００＋ １７００＋１９００）×２５ 一１９７５（万元）。 丙方案：２０１０年公司总部及分支机构并合并纳税，所以 两者应缴纳的所得税为：公司总部应缴所得税为（１０００— １０００）Ｘ ２５％一０（万元）；２０１１～２Ｏ１５年公司总部和分支机 构各自单独缴纳企业所得税：２０１１～２０１５年公司总部应缴 纳的企业所得税为：（１０００＋１ｌ００＋１２００＋１３００＋１４００＋ １５０Ｏ）×２５ 一】６２５（万元），２０１１～２Ｏ１５年分支机构应缴纳 的企业所得税为：（２００＋２００＋３００＋３００＋４Ｏ０）Ｘ １５ 一２１Ｏ （万元），丙方案下应缴的企业所得税总额一１６２５＋２１０— 资设立子公司，企业可通过控制子公司税后利润的分配率 来或是在子公司中所占的股权调节税收，达到减轻税负的 目的。我国税法规定，企业对外投资，被投资企业利润分配 时，投资企业确认投资收益，当投资方企业适用税率高于被 投资企业时，应补缴因税率差而少缴的企业所得税，如果子 公司不分配利润，母公司自然不用补缴企业所得税，从而达 到递延纳税的目的。 子公司业绩优良，股价升高，若母公司要出售子公司股 票会有大量资本利得，根据我国现行税法，投资企业出售子 公司股票获得资本利得时，应计算缴纳企业所得税。要达 到节税目的，母公司可让子公司先把利润尽可能分配出去， 使股价下降，资本利得减少，应税所得也减少，母公司获得 的子公司分配的利润只需要补交因为税率差异而导致少交 企业所得税的部分。 （３）如果新设立的子公司能享受税收优惠，此时宜设立 子公司，因为我国税法规定，如果投资企业适用的企业所得 税税率高于被投资企业适用的企业所得税，主要指地区税 率差其分回的股息、红利收入应补缴因税率差而少缴的企 业所得税，但如果被投资企业是因为享受税收优惠而导致 实际执行税率低于投资方企业，则投资方收到的股息和红 利不再补税，子公司作为法人，能享受到税收优惠，而 分公司是总公司的一部分，若总公司享受不到，分公司也不 能享受。 我们从下面的例子来看一看：Ｄ公司总部在北京，为了 扩大生产经营，拟在上海浦东新区设立分支机构，负责公司 产品在长三角地区的销售工作，相关部门提出了三个分支 机构设置方案供选择：甲方案为设立子公司；乙方案为设立 分公司；丙方案为先设立分公司，一年后注销再设立子公 司。Ｄ公司总部及上海浦东新区分支机构有关资料如下： 资料一：预计Ｄ公司总部２０１０￣２０１５午各年应纳税所得额 分别ｌ ０００万元、１ １００万元、ｌ ２００万元、１ ３００万元、１ ４００ 万元、１ ５００万元。适用的企业所得税税率为２５ 。资料 二：预计上海浦东新区分支机构２ＯｌＯ～２０１５年各年应纳税 所得额分别为一１ ０００万元、２００万元、２００万元、３００万元、 ３００万元、４００万元。假设分公司所得税不实行就地预缴政 策，由总公司统一汇总缴纳；假设上海浦东新区纳税主体各 年适用的企业所得税税率均为１５ 。我们从企业所得税税 收筹划角度来分析一下分支机构的最佳设置方案。（本例 子来自于２０１ｏ年中级会计师财务管理试题） 甲方案：２０ｌ０～２Ｏ１５年公司总部缴纳所得税总额为 （１０００＋１１００＋１２００＋ｌ３００＋１４０ｏ＋１５００）Ｘ ２５ 一１８７５（万 元）；由于分支机构纳税，并且亏损可以在五年内税前 弥补，所以分支机构在２０１０～２Ｏ１４都不需要缴纳企业所得 税，２Ｏ１５年缴纳的企业所得税为４００ Ｘ １５ 一６０（万元）；甲 方案下公司总部和分支机构共计纳税１８７５＋６０—１９３５（万 １８３５（万元）。所以三个方案中，丙方案缴纳的所得税最少， 为最佳设置方案 ２．２在消费税方面的筹划 缴纳消费税的企业可以将销售机构分离出来，以达到 少缴消费税的目的。根据我国目前税法规定，除了金银首 饰以外，消费税应在生产、委托加工和进口环节缴纳，而在 以后的批发、零售环节，不再征税。生产按从价定率办法确 定应纳税额产品的企业，和生产除白酒、黄酒之外酒类产品 的企业，可将销售部门分离出来成立子公司，当设立的销售 机构为子公司时，母公司产品转移到子公司时视同销售，并 缴纳消费税，当子公司在市场上销售时，不再缴纳消费税， 若设立分公司，总公司产品转移到分公司时不纳税，分公司 对外销售时再缴纳消费税，所以消费税税基是分公司在市 场上的销售价格，相比之下，设立子公司时消费税税基更 小，因为母公司销售给子公司的价格肯定低于子公司在市 场上的销售价。 ３ 结论 综上所述，我们发现，从税收筹划的角度来说，子公司 和分公司的存在均有它们的优势，公司集团在选择子公司 或者分公司的时候，不但要考虑到子公司和分公司所能带 来的税收优惠，还要考虑到以下问题： （１）分公司的利润分配形式及风险责任问题。分公司 由于不具有法人资格，所以不利于进行的利润分 配。同时，分公司如果有风险及相关法律责任，可能会牵连 到总公司，而子公司则没有这种担忧。 （２）管理需要。在选择组织形式时，必须要考虑到企业 管理的难易程度，根据管理需要，选择合适的组织形式。公 司制企业严格按照公司章程和《公司法》的有关规定进行管 理，管理比较规范，组织结构比较稳定，有利于企业的长期 发展。而分公司不是公司，它的设立不须依照公司设立程 序，只要在履行简单地登记和营业手续后即可成立。它没 有自己的章程，没有董事会等形式的公司经营决策和业务 执行机关。 （３）前期调研工作。在确定组织形式前充分做好调研 工作，收集经营投资所在地的相关经济、法律以及行业状况 等信息，模拟计算综合税负，分析税负风险，为选择具体组 织形式做好准备工作。 参考文献 ［１］李谧谧．浅谈企业所得税的纳税筹划［Ｊ］．现代经济信息，２００９， （５）． ［２］奥白宁，申琳．企业并购后组织形式设置的蚋税筹划［Ｊ］．商场现 代化，２００８，（２７）． ［３］吕继艳．新企业所得税法下对新办企业组织形式选择的筹划思路 ＥＪ］．现代经济．２００８，（８）． 一１５３—
